Norma
Internacional de Contabilidad 2
Inventarios
Objetivo
1 El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable de los
inventarios. Un tema fundamental en la contabilidad de los inventarios es la
cantidad de costo que debe reconocerse como un activo, para que sea diferido
hasta que los ingresos correspondientes sean reconocidos. Esta Norma suministra
una gu铆a pr谩ctica para la determinaci贸n de ese costo, as铆 como para el
subsiguiente reconocimiento como un gasto del periodo, incluyendo tambi茅n
cualquier deterioro que rebaje el importe en libros al valor neto realizable.
Tambi茅n suministra directrices sobre las f贸rmulas del costo que se usan para
atribuir costos a los inventarios.
Alcance
2 Esta Norma es de aplicaci贸n a todos los inventarios,
excepto a:
(a) las obras en curso, resultantes de contratos de
construcci贸n, incluyendo los contratos de servicios directamente
relacionados (v茅ase la NIC 11 Contratos de Construcci贸n)
(b) los instrumentos financieros (v茅ase NIC 32 Instrumentos
Financieros:
Presentaci贸n y NIC 39 Instrumentos Financieros:
Reconocimiento y Medici贸n); y
(c) los activos biol贸gicos relacionados con la actividad
agr铆cola y productos agr铆colas en el punto de cosecha o recolecci贸n
(v茅ase la NIC 41 Agricultura)
3 Esta Norma no es de aplicaci贸n en la medici贸n de los inventarios
mantenidos por:
(a) Productores de productos agr铆colas y forestales, de
productos agr铆colas tras la cosecha o recolecci贸n, de minerales y de
productos minerales, siempre que sean medidos por su valor neto
realizable, de acuerdo con pr谩cticas bien consolidadas en esos sectores
industriales. En el caso de que esos inventarios se midan al valor neto
realizable, los cambios en este valor se reconocer谩n en el resultado del
periodo en que se produzcan dichos cambios.
(b) Intermediarios que comercian con materias primas cotizadas, siempre
que midan sus inventarios al valor razonable menos costos de venta. En el
caso de que esos inventarios se lleven al valor razonable menos costos de
venta, los cambios en el importe del valor razonable menos costos de venta
se reconocer谩n en el resultado del periodo en que se produzcan
dichos cambios.
4 Los inventarios a que se ha hecho referencia en el apartado (a) del p谩rrafo 3
se miden por su valor neto realizable en ciertas fases de la producci贸n.
Ello ocurre, por ejemplo, cuando se han recogido las cosechas agr铆colas o
se han extra铆do los minerales, siempre que su venta est茅 asegurada por un
contrato a plazo sea cual fuere su tipo o garantizada por el gobierno, o
bien cuando existe un mercado activo y el riesgo de fracasar en la venta
sea m铆nimo. Esos inventarios se excluyen 煤nicamente de los requerimientos
de medici贸n establecidos en esta Norma.
5 Los intermediarios que comercian son aqu茅llos que compran o venden
materias primas cotizadas por cuenta propia, o bien por cuenta de
terceros. Los inventarios a que se ha hecho referencia en el apartado (b)
del p谩rrafo 3 se adquieren, principalmente, con el prop贸sito de venderlos
en un futuro pr贸ximo, y generar ganancias procedentes de las
fluctuaciones en el precio, o un margen de comercializaci贸n. Cuando esos
inventarios se contabilicen por su valor razonable menos los costos de
venta, quedar谩n excluidos 煤nicamente de los requerimientos de medici贸n
establecidos en esta Norma.
Definiciones
6 Los t茅rminos siguientes se usan, en esta Norma, con los significados que
a continuaci贸n se especifica:
Inventarios
(a) mantenidos para ser vendidos en el curso normal de la
operaci贸n;son activos:
(b) en proceso de producci贸n con vistas a esa venta; o
(c) en forma de materiales o suministros, para ser
consumidos en el proceso de producci贸n, o en la prestaci贸n de servicios.
Valor neto realizable es el precio estimado de venta de un
activo en el curso normal de la operaci贸n menos los costos estimados para
terminar su producci贸n y los necesarios para llevar a cabo la venta.
Valor
razonable
7 El valor neto realizable hace referencia al importe neto que la entidad
espera obtener por la venta de los inventarios, en el curso normal de la
operaci贸n. El valor razonable refleja el importe por el cual este mismo
inventario podr铆a ser intercambiado en el mercado, entre compradores y
vendedores interesados y debidamente informados. El primero es un valor
espec铆fico para la entidad, mientras que el 煤ltimo no. El valor neto
realizable de los inventarios puede no ser igual al valor razonable menos
los costos de venta.es el importe por el cual puede ser intercambiado un
activo, o cancelado un pasivo, entre un comprador y un vendedor interesado
y debidamente informado, que realizan una transacci贸n libre.
8 Entre los inventarios tambi茅n se incluyen los bienes comprados y almacenados
para su reventa, entre los que se encuentran, por ejemplo, las mercader铆as
adquiridas por un minorista para su reventa a sus clientes, y tambi茅n los
terrenos u otras propiedades de inversi贸n que se tienen para ser vendidos
a terceros. Tambi茅n son inventarios los productos terminados o en curso de
fabricaci贸n mantenidos por la entidad, as铆 como los materiales y
suministros para ser usados en el proceso productivo. En el caso de un
prestador de servicios, tal como se describe en el p谩rrafo 19, los
inventarios incluir谩n el costo de los servicios para los que la entidad
a煤n no haya reconocido el ingreso de operaci贸n correspondiente (v茅ase la
NIC 18 Ingresos de Actividades Ordinarias
Medici贸n de los inventarios
9 Los inventarios se medir谩n al costo o al valor neto
realizable, seg煤n cual sea menor.
Costo de los inventarios
10 El costo de los inventarios comprender谩 todos los costos
derivados de su adquisici贸n y transformaci贸n, as铆 como otros costos en
los que se haya incurrido para darles su condici贸n y ubicaci贸n actuales.
Costos
de adquisici贸n
11 El costo de adquisici贸n de los inventarios comprender谩
el precio de compra, los aranceles de importaci贸n y otros impuestos (que no
sean recuperables posteriormente de las autoridades fiscales), los
transportes, el almacenamiento y otros costos directamente atribuibles a
la adquisici贸n de las mercader铆as, los materiales o los servicios. Los
descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducir谩n
para determinar el costo de adquisici贸n.
Costos
de transformaci贸n
12 Los costos de transformaci贸n de los inventarios
comprender谩n aquellos costos directamente relacionados con las unidades
producidas, tales como la mano de obra directa. Tambi茅n comprender谩n una
parte, calculada de forma sistem谩tica, de los costos indirectos,
variables o fijos, en los que se haya incurrido para transformar las materias
primas en productos terminados. Son costos indirectos fijos los que permanecen
relativamente constantes, con independencia del volumen de producci贸n, tales
como la depreciaci贸n y mantenimiento de los edificios y equipos de la
f谩brica, as铆 como el costo de gesti贸n y administraci贸n de la planta. Son
costos indirectos variables los que var铆an directamente, o casi
directamente, con el volumen de producci贸n obtenida, tales como los
materiales y la mano de obra indirecta.
13 El proceso de distribuci贸n de los costos indirectos
fijos a los costos de transformaci贸n se basar谩 en la capacidad normal de
trabajo de los medios de producci贸n. Capacidad normal es la producci贸n
que se espera conseguir en circunstancias normales, considerando el promedio
de varios periodos o temporadas, y teniendo en cuenta la p茅rdida de
capacidad que resulta de las operaciones previstas de mantenimiento.
Puede usarse el nivel real de producci贸n siempre que se aproxime a la
capacidad normal. La cantidad de costo indirecto fijo distribuido a cada
unidad de producci贸n no se incrementar谩 como consecuencia de un nivel
bajo de producci贸n, ni por la existencia de capacidad ociosa. Los costos
indirectos no distribuidos se reconocer谩n como gastos del periodo en que
han sido incurridos. En periodos de producci贸n anormalmente alta, la
cantidad de costo indirecto distribuido a cada unidad de producci贸n se
disminuir谩, de manera que no se valoren los inventarios por encima del
costo. Los costos indirectos variables se distribuir谩n, a cada unidad de producci贸n,
sobre la base del nivel real de uso de los medios de producci贸n.
14 El proceso de producci贸n puede dar lugar a la
fabricaci贸n simult谩nea de m谩s de un producto. Este es el caso, por
ejemplo, de la producci贸n conjunta o de la producci贸n de productos
principales junto a subproductos. Cuando los costos de transformaci贸n de
cada tipo de producto no sean identificables por separado, se distribuir谩 el
costo total, entre los productos, utilizando bases uniformes y
racionales. La distribuci贸n puede basarse, por ejemplo, en el valor de
mercado de cada producto, ya sea como producci贸n en curso, en el momento
en que los productos comienzan a poder identificarse por separado, o
cuando se complete el proceso productivo. La mayor铆a de los subproductos,
por su propia naturaleza, no poseen un valor significativo.
Cuando este es el caso, se miden frecuentemente al valor
neto realizable, deduciendo esa cantidad del costo del producto
principal. Como resultado de esta distribuci贸n, el importe en libros del
producto principal no resultar谩 significativamente diferente de su costo.
Otros
costos
15 Se incluir谩n otros costos, en el costo de los inventarios,
siempre que se hubiera incurrido en ellos para dar a los mismos su
condici贸n y ubicaci贸n actuales. Por ejemplo, podr谩 ser apropiado incluir,
como costo de los inventarios, algunos costos indirectos no derivados de
la producci贸n, o los costos del dise帽o de productos para clientes
espec铆ficos.
16 Son ejemplos de costos excluidos del costo de los
inventarios, y por tanto reconocidos como gastos del periodo en el que se
incurren, los siguientes:
(a) las cantidades anormales de desperdicio de materiales,
mano de obra u otros costos de producci贸n;
(b) los costos de almacenamiento, a menos que sean
necesarios en el proceso productivo, previos a un proceso de elaboraci贸n
ulterior;
(c) los costos indirectos de administraci贸n que no hayan
contribuido a dar a los inventarios su condici贸n y ubicaci贸n actuales; y
(d) los costos de venta.
17 En la NIC 23 Costos por Pr茅stamos
18 Una entidad puede adquirir inventarios con pago
aplazado. Cuando el acuerdo contenga de hecho un elemento de
financiaci贸n, como puede ser, por ejemplo, la diferencia entre el precio
de adquisici贸n en condiciones normales de cr茅dito y el importe pagado,
este elemento se reconocer谩 como gasto por intereses a lo largo del periodo
de financiaci贸n.
, se identifican las limitadas circunstancias en las que
los costos financieros se incluyen en el costo de los inventarios.
Costo
de los inventarios para un prestador de servicios
19 En el caso de que un prestador de servicios tenga
inventarios, los medir谩 por los costos que suponga su producci贸n. Estos
costos se componen fundamentalmente de mano de obra y otros costos del
personal directamente involucrado en la prestaci贸n del servicio,
incluyendo personal de supervisi贸n y otros costos indirectos atribuibles.
La mano de obra y los dem谩s costos relacionados con las
ventas, y con el personal de administraci贸n general, no se incluir谩n en
el costo de los inventarios, sino que se contabilizar谩n como gastos del
periodo en el que se hayan incurrido. Los costos de los inventarios de un
prestador de servicios no incluir谩n m谩rgenes de ganancia ni costos
indirectos no atribuibles que, a menudo, se tienen en cuenta en los
precios facturados por el prestador de servicios.
Costo
de los productos agr铆colas recolectados de activos biol贸gicos
20 De acuerdo con la NIC 41 Agricultura, los inventarios
que comprenden productos agr铆colas, que la entidad haya cosechado o
recolectado de sus activos biol贸gicos, se medir谩n, para su reconocimiento
inicial, por el valor razonable menos los costos de venta en el momento de
su cosecha o recolecci贸n. Este ser谩 el costo de los inventarios en esa
fecha, para la aplicaci贸n de la presente Norma.
T茅cnicas
de medici贸n de costos
21 Las t茅cnicas para la medici贸n del costo de los
inventarios, tales como el m茅todo del costo est谩ndar o el m茅todo de los
minoristas, podr谩n ser utilizados por conveniencia siempre que el
resultado de aplicarlos se aproxime al costo. Los costos est谩ndares se establecer谩n
a partir de niveles normales de consumo de materias primas, suministros,
mano de obra, eficiencia y utilizaci贸n de la capacidad. En este caso, las condiciones
de c谩lculo se revisar谩n de forma regular y, si es preciso, se cambiar谩n
los est谩ndares siempre y cuando esas condiciones hayan variado.
22 El m茅todo de los minoristas se utiliza a menudo, en el
sector comercial al por menor, para la medici贸n de inventarios, cuando hay
un gran n煤mero de art铆culos que rotan velozmente, que tienen m谩rgenes
similares y para los cuales resulta impracticable usar otros m茅todos de
c谩lculo de costos. Cuando se emplea este m茅todo, el costo de los
inventarios se determinar谩 deduciendo, del precio de venta del art铆culo
en cuesti贸n, un porcentaje apropiado de margen bruto. El porcentaje
aplicado tendr谩 en cuenta la parte de los inventarios que se han marcado
por debajo de su precio de venta original. A menudo se utiliza un
porcentaje medio para cada secci贸n o departamento comercial.
F贸rmulas
de c谩lculo del costo
23 El costo de los inventarios de productos que no son
habitualmente intercambiables entre s铆, as铆 como de los bienes y servicios
producidos y segregados para proyectos espec铆ficos, se determinar谩 a
trav茅s de la identificaci贸n espec铆fica de sus costos individuales.
24 La identificaci贸n espec铆fica del costo significa que
cada tipo de costo concreto se distribuye entre ciertas partidas
identificadas dentro de los inventarios. Este es el tratamiento adecuado
para los productos que se segregan para un proyecto espec铆fico, con
independencia de que hayan sido comprados o producidos. Sin embargo, la identificaci贸n
espec铆fica de costos resultar谩 inadecuada cuando, en los inventarios, haya
un gran n煤mero de productos que sean habitualmente intercambiables. En
estas circunstancias, el m茅todo para seleccionar qu茅 productos
individuales van a permanecer en la existencia final, podr铆a ser usado
para obtener efectos predeterminados en el resultado del periodo.
25 El costo de los inventarios, distintos de los tratados
en el p谩rrafo 23, se asignar谩 utilizando los m茅todos de primera entrada
primera salida (FIFO) o costo promedio ponderado. Una entidad utilizar谩 la
misma f贸rmula de costo para todos los inventarios que tengan una
naturaleza y uso similares. Para los inventarios con una naturaleza o uso
diferente, puede estar justificada la utilizaci贸n de f贸rmulas de costo
tambi茅n diferentes.
26 Por ejemplo, dentro de la misma entidad, los inventarios
utilizados en un segmento de operaci贸n pueden tener un uso diferente del
que se da al mismo tipo de inventarios, en otro segmento de operaci贸n. Sin
perjuicio de lo anterior, la diferencia en la ubicaci贸n geogr谩fica de los
inventarios (o en las reglas fiscales correspondientes) no es, por s铆
misma, motivo suficiente para justificar el uso de f贸rmulas de costo
diferentes.
27 La f贸rmula FIFO, asume que los productos en inventarios
comprados o producidos antes, ser谩n vendidos en primer lugar y,
consecuentemente, que los productos que queden en la existencia final
ser谩n los producidos o comprados m谩s recientemente. Si se utiliza el
m茅todo o f贸rmula del costo promedio ponderado, el costo de cada unidad de
producto se determinar谩 a partir del promedio ponderado del costo de los
art铆culos similares, pose铆dos al principio del periodo, y del costo de los
mismos art铆culos comprados o producidos durante el periodo. El promedio
puede calcularse peri贸dicamente o despu茅s de recibir cada env铆o adicional,
dependiendo de las circunstancias de la entidad.
Valor
neto realizable
28 El costo de los inventarios puede no ser recuperable en
caso de que los mismos est茅n da帽ados, si han devenido parcial o totalmente
obsoletos, o bien si sus precios de mercado han ca铆do. Asimismo, el costo
de los inventarios puede no ser recuperable si los costos estimados para
su terminaci贸n o su venta han aumentado. La pr谩ctica de rebajar el saldo,
hasta que el costo sea igual al valor neto realizable, es coherente con el
punto de vista seg煤n el cual los activos no deben registrarse en libros por
encima de los importes que se espera obtener a trav茅s de su venta o uso.
29 Generalmente, la rebaja hasta alcanzar el valor neto
realizable, se calcula para cada partida de los inventarios. En algunas
circunstancias, sin embargo, puede resultar apropiado agrupar partidas
similares o relacionadas. Este puede ser el caso de las partidas de inventarios
relacionados con la misma l铆nea de productos, que tienen prop贸sitos o usos
finales similares, se producen y venden en la misma 谩rea geogr谩fica y no
pueden ser, por razones pr谩cticas, evaluados separadamente de otras partidas
de la misma l铆nea. No es apropiado realizar las rebajas a partir de
partidas que reflejen clasificaciones completas de los inventarios, por
ejemplo sobre la totalidad de los productos terminados, o sobre todos los
inventarios en un segmento de operaci贸n determinado. Los prestadores de
servicios acumulan, generalmente, sus costos en relaci贸n con cada servicio
para el que se espera cargar un precio separado al cliente.
Por tanto, cada servicio as铆 identificado se tratar谩 como
una partida separada.
30 Las estimaciones del valor neto realizable se basar谩n en
la informaci贸n m谩s fiable de que se disponga, en el momento de hacerlas,
acerca del importe por el que se espera realizar los inventarios. Estas
estimaciones tendr谩n en consideraci贸n las fluctuaciones de precios o costos
relacionados directamente con los hechos posteriores al cierre, en la
medida que esos hechos confirmen condiciones existentes al final del
periodo.
31 Al hacer las estimaciones del valor neto realizable, se
tendr谩 en consideraci贸n el prop贸sito para el que se mantienen los
inventarios. Por ejemplo, el valor neto realizable del importe de
inventarios que se tienen para cumplir con los contratos de venta, o de
prestaci贸n de servicios, se basa en el precio que figura en el contrato.
Si los contratos de ventas son por una cantidad inferior a la reflejada en
inventarios, el valor neto realizable del exceso se determina sobre la
base de los precios generales de venta. Pueden aparecer provisiones o
pasivos contingentes por contratos de venta firmes que excedan las
cantidades de productos en existencia, o bien de productos que vayan a
obtenerse por contratos de compra firmes. Estas provisiones o pasivos contingentes
se tratar谩n contablemente de acuerdo con la NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes
y Activos Contingentes.
32 No se rebajar谩n las materias primas y otros suministros,
mantenidos para su uso en la producci贸n de inventarios, para situar su
importe en libros por debajo del costo, siempre que se espere que los
productos terminados a los que se incorporen sean vendidos al costo o por
encima del mismo. Sin embargo, cuando una reducci贸n, en el precio de las
materias primas, indique que el costo de los productos terminados exceder谩
a su valor neto realizable, se rebajar谩 su importe en libros hasta cubrir
esa diferencia. En estas circunstancias, el costo de reposici贸n de las
materias primas puede ser la mejor medida disponible de su valor neto
realizable.
.
33 Se realizar谩 una nueva evaluaci贸n del valor neto
realizable en cada periodo posterior.
Cuando las circunstancias, que previamente causaron la
rebaja, hayan dejado de existir, o cuando exista una clara evidencia de un
incremento en el valor neto realizable como consecuencia de un cambio en
las circunstancias econ贸micas, se revertir谩 el importe de la misma, de
manera que el nuevo valor contable sea el menor entre el costo y el valor
neto realizable revisado. Esto ocurrir谩, por ejemplo, cuando un art铆culo
en existencia, que se lleva al valor neto realizable porque ha bajado su precio
de venta, est谩 todav铆a en inventario de un periodo posterior y su precio
de venta se ha incrementado.
Reconocimiento
como un gasto
34 Cuando los inventarios sean vendidos, el importe en
libros de los mismos se reconocer谩 como gasto del periodo en el que se
reconozcan los correspondientes ingresos de operaci贸n. El importe de
cualquier rebaja de valor, hasta alcanzar el valor neto realizable, as铆
como todas las dem谩s p茅rdidas en los inventarios, ser谩 reconocido en el
periodo en que ocurra la rebaja o la p茅rdida. El importe de cualquier
reversi贸n de la rebaja de valor que resulte de un incremento en el valor
neto realizable, se reconocer谩 como una reducci贸n en el valor de los inventarios,
que hayan sido reconocidos como gasto, en el periodo en que la recuperaci贸n
del valor tenga lugar.
35 El costo de ciertos inventarios puede ser incorporado a
otras cuentas de activo, por ejemplo los inventarios que se emplean como
componentes de los trabajos realizados, por la entidad, para los elementos
de propiedades, planta y equipo de propia construcci贸n. Los inventarios
asignados a otros activos de esta manera, se reconocer谩 como gasto a lo
largo de la vida 煤til de los mismos.
Informaci贸n
a revelar
36 En los estados financieros se revelar谩 la siguiente
informaci贸n:
(a) las pol铆ticas contables adoptadas para la medici贸n de
los inventarios, incluyendo la f贸rmula de medici贸n de los costos que se
haya utilizado;
(b) el importe total en libros de los inventarios, y los importes
parciales seg煤n la clasificaci贸n que resulte apropiada para la
entidad;
(c) el importe en libros de los inventarios que se llevan
al valor razonable menos los costos de venta;
(d) el importe de los inventarios reconocido como gasto
durante el periodo;
(e) el importe de las rebajas de valor de los inventarios
que se ha reconocido como gasto en el periodo, de acuerdo con el p谩rrafo
34;
(f) el importe de las reversiones en las rebajas de valor
anteriores, que se ha reconocido como una reducci贸n en la cuant铆a del
gasto por inventarios en el periodo, de acuerdo con el p谩rrafo 34;
(g) las circunstancias o eventos que hayan producido la
reversi贸n de las rebajas de valor, de acuerdo con el referido p谩rrafo 34;
y
(h) el importe en libros de los inventarios pignorados en
garant铆a del cumplimiento de deudas.
37 La informaci贸n acerca del importe en libros de las
diferentes clases de inventarios, as铆 como la variaci贸n de dichos importes
en el periodo, resultar谩 de utilidad a los usuarios de los estados
financieros. Una clasificaci贸n com煤n de los inventarios es la que
distingue entre mercader铆as, suministros para la producci贸n, materias
primas, productos en curso y productos terminados. Los inventarios de un
prestador de servicios pueden ser descritos como trabajos en curso.
38 El importe de los inventarios reconocido como gasto
durante el periodo, denominado generalmente costo de las ventas, comprende
los costos previamente incluidos en la medici贸n de los productos que se
han vendido, as铆 como los costos indirectos no distribuidos y los costos
de producci贸n de los inventarios por importes an贸malos. Las circunstancias
particulares de cada entidad podr铆an exigir la inclusi贸n de otros costos, tales
como los costos de distribuci贸n.
39 Algunas entidades adoptan un formato para la
presentaci贸n del resultado del periodo donde presentan importes diferentes
a la cifra de costo de los inventarios que ha sido reconocida como gasto
durante el periodo. Seg煤n este formato, una entidad presentar谩 un an谩lisis
de los gastos mediante una clasificaci贸n basada en la naturaleza de estos
gastos. En este caso, la entidad revelar谩 los costos reconocidos como
gastos de materias primas y consumibles, costos de mano de obra y otros costos,
junto con el importe del cambio neto en los inventarios para el
periodo.
Fecha
de vigencia
40 Una entidad aplicar谩 esta Norma en los periodos anuales
que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Se aconseja su aplicaci贸n
anticipada. Si una entidad aplicase esta
Norma en un periodo que comience antes del 1 de enero de
2005, revelar谩 este hecho.
Derogaci贸n de otros Pronunciamientos
41 Esta Norma deroga la NIC 2 Inventarios
42 Esta Norma deroga la SIC-1
, revisada en 1993.
Uniformidad—Diferentes F贸rmulas para el C谩lculo del
Costo de los Inventarios.
